Концепция управления по целевой себестоимости «таргет-костинг»

Предпосылки возникновения этого метода базируются на практической реализации конкурентных стратегий Майкла Портера:

• продавай дешевле, чем другие;


• сделай свой продукт отличным от других;


• сконцентрируйся на качестве.

Для того чтобы воспользоваться мудрым советом, скажем, продавать свой продукт дешевле, чем конкуренты, следует сначала этот продукт сделать более дешевым. В большинстве случаев предприятия начинают реально бороться за сокращение затрат лишь тогда, когда продукт разработан и передан в производство. Именно тогда к некоторым производителям приходит понимание того, что себестоимость продукта оказалась слишком высокой, чтобы он был прибыльным. Почему происходят подобные ошибки? Можно ли их предвидеть заранее и, предусмотрев, избежать?

Утвердительный ответ на эти вопросы дали японские специалисты по производственному менеджменту и управленческому учету, которые еще в 1960-х годах предложили простое и эффективное решение, разработав концепцию управления по целевой себестоимости – систему «таргет-костинг» («target costing») – и успешно используя ее на практике уже более сорока лет.

Рассматривая причины возникновения системы «таргет-костинг», следует обратить внимание на заметно изменившийся в последние десятилетия облик бизнеса. Сегодня одним из главных факторов успеха и конкурентоспособности компаний являются инновационные продукты. Производители во многих отраслях уже не могут продавать огромные партии стандартных изделий, полагаясь на относительно стабильные рынки и технологии. Современные рынки являются изменчивыми, а технологии прогрессируют очень быстро, что заставляет менеджеров использовать новые подходы к управлению, ориентируясь на поведение потребителей, и разрабатывать соответствующие инструменты планирования, измерения, учета и контроля затрат, которые объединяются в единую систему управления затратами.

Если ранее традиционные методы управления и учета затрат (например, «стандарт-костинг») полностью оправдывали себя, то теперь многие специалисты считают, что настало время пересмотреть привычные подходы, которые не соответствуют требованиям современной конкурентной среды. Одной из наиважнейших задач представляется модификация методологии учета затрат и калькулирования себестоимости новых (инновационных) продуктов.

Применение системы «таргет-костинг» является сегодня одним из наиболее перспективных путей решения этой задачи. «За спиной» этой концепции с английским названием и японскими корнями – многолетний опыт применения в сотнях известных компаний и авторитетное мнение ведущих специалистов в области маркетинга, производственного менеджмента и управленческого учета.

Родиной концепции «таргет-костинг» считают Японию. Она была впервые применена в корпорации Toyota в 1965 г.¹, хотя некоторые ранние, более примитивные формы еще в 1947 г. использовала компания General Electric (GE). Американцы частенько приписывают честь изобретения «таргет-костинг» Лоуренсу Майлзу из компании GE, хотя его система управления целевыми издержками (Target Cost Management) была не более чем довольно примитивной версией современной концепции, не получившей достаточно широкого распространения. Полномасштабное же внедрение «таргет-костинг» в промышленных корпорациях США началось лишь в конце 1980-х годов, причем за образец была взята именно японская модель, достаточно эффективная и продвинутая к тому времени.

Первым, кто употребил современную формулировку «таргет-костинг», был Тоширо Хиромото, опубликовавший в 1988 г. одну из самых цитируемых в последующие годы статей, посвященных достижениям японского управленческого учета². Ранее термин «таргет-костинг» в англоязычных деловых и профессиональных изданиях не употреблялся.

Система «таргет-костинг» – это целостная концепция управления, поддерживающая стратегию снижения затрат и реализующая функции планирования производства новых продуктов, превентивного контроля издержек и калькулирования целевой себестоимости в соответствии с рыночными реалиями.

Уже много лет система «таргет-костинг» используется на производственных предприятиях, особенно в инновационных отраслях, где постоянно разрабатываются новые модели и виды продукции. Таргет-костинг используют приблизительно 80% крупных японских компаний (Toyota, Nissan, Sony, Matsushita, Nippon Denso, Daihatsu, Canon, NEC, Olympus, Komatsu и многие другие), а также значительная часть известных американских и европейских компаний (Daimler/Chrysler, ITT Automotive, Caterpillar, Procter & Gamble и др.), которые добиваются высокого качества и рентабельности своей продукции. Следует заметить, однако, что по сравнению с японскими компаниями американские компании внедряют «таргет-костинг» значительно медленнее. Это объясняется их большей приверженностью привычным инструментам управления затратами и методам калькулирования себестоимости, которые традиционно используются в американской модели управленческого учета.

Кроме сферы производства инновационных продуктов, «таргет-костинг» все чаще применяют предприятия, задействованные в сфере обслуживания, а также некоммерческие организации.

Сама идея, положенная в основу концепции «таргет-костинг», несложна и революционная одновременно. Японские менеджеры просто вывернули «наизнанку» традиционную формулу ценообразования:

 Себестоимость   +   Прибыль   =   Цена  ,

которая в концепции таргет-костинг трансформировалась в равенство:

 Цена   –   Прибыль   =   Себестоимость  .

Это простое решение позволило получить прекрасный инструмент превентивного контроля и экономии затрат еще на стадии проектирования.

Система «таргет-костинг» в отличие от традиционных способов ценообразования предусматривает расчет себестоимости изделия исходя из предварительно установленной цены реализации. Эта цена определяется с помощью маркетинговых исследований, т.е. фактически является ожидаемой (конечной) рыночной ценой продукта или услуги.

Для определения целевой себестоимости изделия (услуги) величина прибыли, которую хочет получить фирма, вычитается из ожидаемой рыночной цены. Далее все участники производственного процесса – от менеджера до простого рабочего – трудятся над тем, чтобы спроектировать и изготовить изделие, соответствующее целевой себестоимости.

Инженерная разработка продукта на японских предприятиях, где концепция «таргет-костинг» прошла длительную «обкатку», отличается от подхода, доминирующего в западных компаниях. Например, процесс усовершенствования продукта на Западе осуществляется следующим образом:

Проектирование → Себестоимость → Перепроектирование.

При использовании методов производственного проектирования японских специалистов этот же процесс в соответствии с идеологией «таргет-костинг» приобретает другой вид:

Себестоимость → Проектирование → Себестоимость.

В чем преимущество такого подхода? Во-первых, интегративный подход к разработке нового продукта обеспечивает поэтапное осмысление каждого нюанса, касающегося себестоимости. Менеджеры и служащие, стремясь приблизиться к целевой себестоимости, часто находят новые, нестандартные решения в ситуациях, требующих инновационного мышления.

Во-вторых, необходимость постоянно удерживать в голове целевую себестоимость ограждает инженеров от искушения применить более дорогостоящую технологию или материал, так как это неизбежно приведет лишь к выходу на новый виток перепроектирования продукта.

Таким образом, весь производственный процесс, начиная с замысла нового продукта, приобретает инновационный характер, не выходя за рамки заранее установленных затратных ограничений.

Например, в автомобилестроительной отрасли Японии целевая себестоимость определяется не только для каждой новой модели, но и для каждой части проектируемого автомобиля. Дизайнеры разрабатывают пробный проект и пытаются выяснить, находится ли сметная себестоимость автомобиля в пределах целевой себестоимости. Если нет, то в проект вносятся необходимые изменения. Этот процесс продолжается до тех пор, пока не исчезает разрыв между сметной и целевой себестоимостью. Только после этого делают опытный образец автомобиля для испытаний.

Когда многократные изменения пробного проекта завершены и сметная себестоимость не превышает целевую, оформляется конечный вариант проекта, который передается в отдел производства. На протяжении первых месяцев производства фактические затраты, как правило, несколько превышают целевые из-за проблем, связанных с освоением новой модели, но затем, после выяснения причин отклонений и их ликвидации, все приходит в норму.

Если схематически изобразить процесс управления по целевой себестоимости («таргет-костинг»), можно увидеть, что «движение» к целевой себестоимости – двустороннее (рис. 5.9).

С одной стороны, правильно определить целевую себестоимость изделия или услуги невозможно без глубокого маркетингового исследования текущего состояния рынка и его перспектив, а с другой – приведение сметной себестоимости в соответствие с целевой себестоимостью предполагает наличие управленческого таланта у менеджеров, инженерной смекалки у проектировщиков и аналитического мышления у бухгалтеров – специалистов по управленческому учету. Все эти люди должны быть объединены единой целью – ликвидировать разницу между сметной и целевой себестоимостью.

Как же определить, на сколько же следует сократить издержки, чтобы получить желаемое? Количественное вычисление величины целевого сокращения затрат осуществляется в четыре этапа.

1. Определение возможной цены реализации за единицу (элемент) рассматриваемой продукции или услуги.


2. Определение целевой себестоимости продукции (за единицу и в целом).


3. Сравнение целевой и сметной себестоимости продукции для определения величины необходимого (целевого) сокращения затрат.


4. Перепроектирование продукта и одновременное внесение улучшений в производственный процесс для достижения целевого сокращения затрат.

Рассмотрим пример, иллюстрирующий вычисления, обычно производимые для достижения целевого сокращения затрат.

Пример

Компания проектирует выпуск нового вида изделия, основные экономические параметры которого представлены в следующей таблице:

Как видно из таблицы, ожидаемая рыночная цена за единицу продукции составляет 50 у.д.е., а целевая норма прибыли – 20%. Планируется ежегодно продавать 10 000 единиц продукции, и по предварительным подсчетам сметная себестоимость запланированного объема продаж составляет 455 тыс. у.д.е.

Рассчитываем целевую себестоимость (ЦС) единицы продукции:

ЦС_ед = 50 − (50 × 0,2) = 40 у.д.е./ед.

Аналогично рассчитываем целевую себестоимость (ЦС) запланированного годового объема продаж:

ЦС_пр = (50 × 10 000) − (50 × 10 000 × 0,2) = 400 тыс. у.д.е.

В итоге разница между сметной и целевой себестоимостью будет равна: 455 тыс. у.д.е. − 400 тыс. у.д.е. = 55 тыс. у.д.е. Именно эту сумму следует «сократить» любыми доступными средствами, не допуская при этом снижения качества продукции.

Указанную задачу «сокращения» легкой не назовешь. Поэтому для того, чтобы система «таргет-костинг» заработала в полную силу, на предприятии должна быть создана высокогоорганизованная и высокопродуктивная команда, объединенная общей целью.

Внедрение «таргет-костинг». В принципе применение системы «таргет-костинг» технически не настолько сложно, чтобы стать невозможным для отечественных предприятий. Главная причина в другом: для успешного внедрения «таргет-костинг» в организации должно быть налажено тесное взаимодействие между разными подразделениями и работниками; коллектив должен быть единой командой, осведомленной и воспринявшей цель своей совместной работы, действующей как единое целое. Разбалансированность внутреннего механизма, амбициозные действия спорящих за влияние менеджеров «а-ля лебедь, рак и щука», неадекватная корпоративная культура – вот главные симптомы неблагополучной организации, в которой внедрение «таргет-костинг» практически с самого начала обречено на провал.

Анализируя опыт использования «таргет-костинг» японскими и западными компаниями, можно выделить еще несколько «подводных камней», которые могут стать препятствием к реализации замыслов руководства организаций, решивших внедрять эту концепцию.

Во-первых, время разработки нового продукта может неоправданно увеличиться из-за многочисленных итераций в процессе перепроектирования. Поэтому всегда необходимо знать, когда следует остановиться и прекратить исследования, ведь далеко не всякий задуманный продукт можно приспособить к рыночным условиям.

Во-вторых, неумелое применение концепции «таргет-костинг» может негативно сказаться на людях, находящихся под постоянным прессингом своих руководителей, стремящихся во что бы то ни стало достичь целевой себестоимости. Управленческое рвение менеджеров должно быть ограничено, иначе явный и неявный саботаж со стороны подчиненных будет просто неизбежен.

В-третьих, могут возникнуть конфликты между проектировщиками, усиленно стремящимися снизить производственную себестоимость продукта, и специалистами по логистике, которые нередко отказываются даже рассматривать предложения о снижении затрат на сбыт и продвижение продукции к конечному потребителю. Взаимное непонимание может достичь опасных пределов, если не будет вовремя устранено, а еще лучше – предотвращено руководством.

Указанные негативные моменты все же не следует воспринимать как неустранимое зло. Каждый недостаток организации может быть устранен, если он вовремя идентифицирован и осознан как устранимый недостаток. Нужно лишь немного воли к переменам…

«Таргет-костинг» как лучшее средство оптимизации затрат в инновационных отраслях. В чем же состоят те «изюминки» системы «таргет-костинг», которые делаю ее прекрасным средством предпроизводственной оптимизации затрат в инновационных отраслях?

Во-первых, в концепции «таргет-костинг» задачи маркетинга и логистики по продвижению продукции к конечному потребителю словно «накладываются» на управленческий учет, т.е. функции маркетинга, логистики и проектирования реализуются совместно, а на «выходе» системы получается продукт, имеющий максимально отвечающие ожиданиям потребителей характеристики и наиболее желаемую (вероятную) цену реализации. При использовании системы «таргет-костинг» вся производственная деятельность предприятия координируется и контролируется в соответствии с важным стратегическим ориентиром – целевой себестоимостью.

Во-вторых, «таргет-костинг» прекрасно совмещается с бюджетированием, планированием прибыли, формированием центров ответственности, различными стратегиями ценообразования и оценочными процедурами. Вообще, следует отметить, что «таргет-костинг» прекрасно интегрируется и в стратегический управленческий учет.

В-третьих, родившаяся в Японии концепция «таргет-костинг» существенно отличается от популярного американского метода «стандарт-кост», который используется в основном для контроля затрат и оценки результативности, а «таргет-костинг» в первую очередь поддерживает стратегию снижения затрат на стадии проектирования продукта, т.е. является стратегическим, а не сугубо операционным инструментом.

В-четвертых, безусловно положительная характеристика «таргет-костинг» – фокусирование внимания на внешних (рыночных), а не исключительно внутренних факторах. «Таргет-костинг» обеспечивает отделу логистики неплохие возможности принимать решения на основе не только изначально заданного уровня издержек, но и параметров рыночного окружения.

В-пятых, «таргет-костинг» помогает мотивировать ориентированное на рынок поведение сотрудников, указывая на допустимую с точки зрения рынка себестоимость, которая должна быть осознана, если компания хочет оказаться прибыльной в условиях конкуренции. В свое время в японских компаниях «таргет-костинг» внедрялся скорее с целью мотивации своих сотрудников, чтобы те действовали в соответствии с долгосрочными стратегиями, чем с целью обеспечения топ-менеджеров точной и детальной информацией о прибыли, целевых затратах и отклонениях.

Пример из практики бизнеса

В 1990 г. Chrysler оказался в непростой финансовой ситуации. Прибыль падала, выручка от продаж уменьшалась, а рыночная стоимость акций упала до 10 долл. за одну акцию. В это же время японская автомобильная индустрия развивалась очень динамично, а японские компании активно проникали на американский рынок.

Руководство Chrysler решило, что пробил час решительных изменений и в их компании. Среди многих других новшеств менеджеры Chrysler изучили и внедрили систему «таргет-костинг», которая уже много лет успешно использовалась конкурирующими японскими компаниями. «Таргет-костинг» начали использовать в процессе проектирования и разработки практически всех новых моделей, включая и новый небольшой автомобиль Neon, предназначенный для покупателей с невысокими доходами. Результат использования системы «таргет-костинг» был просто поражающим: модель Neon признали лучшим автомобилем 1994 года, она была разработана в рекордно короткие сроки (от момента выработки концепции до вывода продукта на рынок прошел всего 31 месяц), соответствовала высочайшим требованиям экологической безопасности и – что самое главное! – была единственной моделью в классе небольших дешевых автомобилей, которая оказалась прибыльной.

Таким образом, результат от использования системы «таргет-костинг» превзошел даже самые смелые ожидания. Всего через пять лет после внедрения «таргет-костинг» прибыли корпорации Chrysler значительно возросли, а рыночная цена акций подскочила с отметки 10 долл. за одну акцию в 1990 г. до 54 долл. за акцию в 1995 г.

Подобно руководству Chrysler, высший менеджмент компании General Electric в начале 1990-х годов столкнулся в проблемами в производстве реактивных двигателей, спрос на которые упал, и прибыль резко уменьшилась. Руководство General Electric приняло решение о внедрении системы «таргет-костинг» (японского образца) в 1993 г. С самого начала менеджеры установили контакт со своими клиентами – авиакомпаниями, чтобы выяснить, как бы лучше перепроектировать двигатели и уменьшить их стоимость. Вскоре выяснилось, что двигатели для Boeing-747 и Boeing-767 можно делать без коллектора, так как клиенты полагали, что стоимость коллектора (10 тыс. долл.) значительно превышает его полезность.

Подобных примеров можно привести великое множество, и каждый из них – свидетельство практической пользы «таргет-костинг». Эта концепция, которую некоторые исследователи называют «стратегией, приводимой в действие рынком», по большому счету оправдывает свое стратегическое предназначение.

Подводя итог, хотелось бы отметить, что «таргет-костинг» – хотя и новое направление в инструментарии современного менеджмента, но уже реально доказавшее на практических примерах, в том числе и японского автомобилестроения, что это действенный способ предохранения от экономических неудач, который поможет руководителями сберечь деньги еще до того, как они будут истрачены. Такая цель оправдывает затраченные на ее внедрение средства.

В продолжение темы читайте статью «Система управления себестоимостью "кайзен-костинг"».

Источники:

1. Аникин Б.А., Родкина Т.А., Волочиенко В.А. и др. Логистика и управление цепями поставок. Теория и практика. Основы логистики: учебник / под ред. Б.А. Аникина и Т.А. Родкиной. – Москва : Проспект, 2016. С. 143–150.